A közigazgatási per tárgyát képező határozat módosítása esetén az alaphatározat és az azt módosító határozat egységet képez, ilyen eljárásjogi helyzetben a közigazgatási bíróság a Kp. 83. § jogintézménye alkalmazásától nem tekinthet el. Az Art. 202. § (1) bekezdése szerint a telekadó megállapításához való jog is annak a naptári évnek az utolsó napjától számított 5 év elteltével évül el, amelyben az adóról bevallást, adatbejelentést, vagy bejelentést kellett volna tenni, illetve bevallás, adatbejelentés, bejelentés hiányában az adót meg kellett volna fizetni [2017. évi I. törvény (Kp.) 83. § (5) bek.; 2017. évi CL. törvény (Art.) 202–203. §].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] A 7 db „kivett, telephely”-ként nyilvántartott ingatlan a felperes tulajdonában áll. Az ingatlanok korábban az önkormányzat tulajdonát képezték, és több éven keresztül lakossági hulladéklerakó területként funkcionáltak.
[2] A Város Önkormányzata 2016. január 1-jétől kezdődő hatállyal vezette be illetékességi területén a telekadó fizetési kötelezettséget.
[3] A felperes telekadó fizetési kötelezettségével összefüggésben adatbejelentést nem tett az elsőfokú önkormányzati adóhatósághoz. Az elsőfokú önkormányzati adóhatóság a telekadó bevezetését követő több, mint 4 év elteltével szólította fel a felperest, hogy a tulajdonában álló ingatlanok vonatkozásában arra, hogy tegyen eleget adatbejelentési kötelezettségének, melyet a felperes 2020. június 3-án teljesített.
[4] Ezek után az elsőfokú önkormányzati adóhatóság 2020. június 17-én a felperes tulajdonában álló ingatlanok után kirótta a telekadót.
[5] A határozatok indokolása rögzítette, hogy a felperes az adó alanya a helyi adóról szóló 1990. évi C. törvény (a továbbiakban: Htv.) 18. §-a alapján. Rögzítette, hogy az adó mértéke az önkormányzati rendelet 1. §-a szerint 50 Ft/nm/év, erre tekintettel került sor az éves adó megállapítására.
[6] A felperes valamennyi határozattal szemben fellebbezést terjesztett elő, melyet az alperes másodfokú adóhatóságként eljárva, egy határozatban bírált el, és az elsőfokú határozatokat helybenhagyta. A határozat indokolása szerint az alperes nem fogadta el a felperes fellebbezésben hivatkozott azon érvelését, hogy az önkormányzat jogszabálysértő helyi adóztatást valósít meg azáltal, hogy a rendelet megalkotásakor mellőzte a helyi sajátosságok figyelembevételét, az önkormányzati rendelet nem kellően differenciált, s hogy súlyosan jogsértő, hogy az önkormányzat egységes adómértéket alkalmaz a teljes illetékességi területre, melynek eredménye a tulajdonában álló ingatlanok esetében az, hogy a telekadó rövid időn belül felemészti az ingatlanok forgalmi értékét. Kiemelte, hogy az önkormányzati rendeletben meghatározott adómérték az érintett adóévekben 50 Ft/nm volt éves szinten, amely a Htv.-ben meghatározott maximumot nem haladta meg. Kiemelte, hogy a Kúria gyakorlata szerint a konfiskáló jelleget nem önmagában az ingatlan forgalmi értéke és az adó éves mértéke összevetése alapján, hanem egyéb körülmények, a Htv. 6. § c) pontjában foglalt hármas feltétel egyidejű érvényesítésével állapítják meg.
A kereseti kérelem és védirat
[7] Az alperes határozatával szemben a felperes kereseti kérelmet terjesztett elő. Ebben elsődlegesen az alperes határozatának megsemmisítését kérte az elsőfokú határozatokra is kiterjedően, és ebből a célból indítványozta a Kúriánál a közigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi I. törvény (a továbbiakban: Kp.) 144. §-a alapján az önkormányzati rendelet más jogszabályba ütközésének megállapítására irányuló eljárást.
Másodlagosan az alperes határozatának megsemmisítését és az alperes új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára kötelezését kérte azzal, hogy az alperes az új eljárás keretében az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény (a továbbiakban: Art.) 202. § (1) bekezdésére figyelemmel, a 2016., 2017. és 2018. adóévekre vonatkozóan bekövetkezett elévülés miatt ezen adóévekre előírt telekadó kötelezettsége törlésre kerüljön.
[8] Indítványozta a Kúriánál az önkormányzati rendelet kifogásolt rendelkezéseinek más jogszabályba ütközése vizsgálatára irányuló eljárás kezdeményezését, állítva, hogy az önkormányzati rendelet azzal, hogy nem differenciál az adó meghatározása terén, sérti a Htv. 7. § g) pontját. Ezzel összefüggésben bizonyítási indítványa volt igazságügyi ingatlanforgalmi szakértő kirendelése, a telekadó fizetési kötelezettséggel érintett ingatlanok forgalmi értékének meghatározása érdekében.
[9] A per tartama alatt hivatkozott arra, hogy a Nemzetgazdasági Minisztérium felügyeleti jogkörében eljárva hozott határozatában az elévülés tekintetében a felperes kereseti kérelmével azonos jogi álláspontra helyezkedett.
[10] Az alperes védiratában a kereset elutasítását kérte.
A Nemzetgazdasági Minisztérium NGM/2647-6/2025. számú határozata
[11] A közigazgatási per tartama alatt a Nemzetgazdasági Minisztérium felügyeleti jogkörben eljárva határozatával a közigazgatási per tárgyát képező alperes határozatát megváltoztatta, azzal, hogy a telekadó fizetési kötelezettséget megállapító elsőfokú határozatok helybenhagyásával a felperes terhére kivetett telekadó összegéből meghatározott összegű telekadó és az arra felszámított késedelmi pótlék tekintetében az adóvégrehajtáshoz való jogot korlátozta. Egyebekben az alperes határozatát helybenhagyta. A felügyeleti intézkedés keretében hozott határozat indokolása szerint az Art. 202. § (1) bekezdéséből következően a telekadó megállapításához való jog a 2016–2018. adóévek tekintetében bekövetkezett, és a rendelkezésre álló iratok alapján nem áll fenn olyan körülmény, amely az Art. 203. §-a alapján az adómegállapításához való jog elévülésének meghosszabbodását, megszakadását vagy nyugvását eredményezné. Az indokolás szerint az Art. 204. § (1) bekezdésének megfelelően, ha az adómegállapításhoz való jog elévülését követően az adóhatóság, vagy felettes szerve megállapítja, hogy az adómegállapítás részben, vagy egészben jogszabálysértő, az adótartozás végrehajtásához való jog elévülési idején belül a jogszabálysértő adómegállapítás tekintetében az adó végrehajtásához való jogot korlátozza vagy megszűnteti.
Az elsőfokú bíróság közbenső ítélete
[12] Az elsőfokú közigazgatási bíróság közbenső ítéletével megállapította, hogy az alperesi határozat a felperes 1/1 tulajdonában álló 4 db ingatlan vonatkozásában a 2016, 2017 és 2018 adóévekre jogszerűen kötelezte a felperest adó megfizetésére.
[13] A közbenső ítélet indokolása szerint a Kp. 86. § (3) bekezdése teremtette meg a közbenső ítélet meghozatala lehetőségét, mert a keresettel érvényesített jog fennállása, és a felet terhelő fizetési kötelezettség összege tekintetében a vita elkülöníthető volt. Utalt arra, hogy a Kúria Önkormányzati Tanácsa adóévenként vizsgálja felül az önkormányzati rendeletek jogszerűségét, ezért is szükséges annak megállapítása, hogy a perben érvényesített jog mely vitatott adóév tekintetében áll fenn.
[14] A közbenső ítélet indokolása szerint az Art. 48. § (1) bekezdés, az Art. 141. § (2) bekezdés, és a Htv. 9. § (3) bekezdéséből következően az önkormányzati adóhatóság a felperes adatbejelentése alapján határozatban állapította meg a telekadó fizetési kötelezettségét. A telekadó kivetéses adó, melynek lényege, hogy az nem a bevallásból, hanem a hatóság azon alapuló döntéséből származik.
[15] Utalt arra, hogy az önkormányzati adóhatóság a felperesi adatbejelentés alapján 2020. június 17-én kelt határozataiban rendelkezett az ingatlanok utáni telekadó fizetési kötelezettségről. Az adóhatóság adómegállapításhoz való joga az adókivetést megállapító határozatban lejárt fizetési határidőt – 2020. december 31. napját – követő 5 év elteltével, azaz 2025. december 31. napján évült el a 2016–2020. adóévek tekintetében.
[16] Az ítélet indokolása szerint a Nemzetgazdasági Minisztérium határozata érdemben nem változtatta meg az alperes határozatát, mivel az tartalmát tekintve az adó végrehajtásához való jogot korlátozó döntés és nem az adómegállapításhoz való jogra vonatkozik, továbbá a Kp. 85. § (6) bekezdése alapján a bíróságot nem köti.
A felülvizsgálati kérelem és felülvizsgálat ellenkérelem
[17] közbenső ítélettel szemben a felperes élt felülvizsgálati kérelemmel, amelyben a közbenső ítélet hatályon kívül helyezését és a Törvényszék új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasítását kérte azzal, hogy az új eljárásban a felperes kereseti kérelmei úgy kerüljenek elbírálásra, hogy az adóhatóság adómegállapításának jogát 2016–2018. adóévek vonatkozásában a bíróság az Art. 202. §-a alapján tekintse elévültnek.
[18] A felülvizsgálati kérelem szerint a közbenső ítélet jogszabálysértő, mert egyrészt sérti az Art. 202–203. §-ait, másrészt bírói jogalkotást tartalmaz abban a tekintetben, hogy új elévülési határidőt állapít meg, harmadrészt sérti a Kp. 2. § (4) bekezdése, a 85. § (1) bekezdése, a 86. és a 88. §, valamint a Pp. 342. § rendelkezéseit.
[19] A felülvizsgálati kérelem szerint az Art. 202. § helyes értelmezése jelen ügyben az, hogy az adómegállapítási jog elévülési ideje akkor kezdődik, amikor az adóalanynak teljesítenie kellett volna az adatbejelentését, vagy amikor az Art. szerinti absztrakt adófizetési határideje bekövetkezett, mely a 2016-os adóév tekintetében mindkét esetben 2016. december 31. volt.
[20] A bejelentési kötelezettségét nem teljesítő adózóval szemben az önkormányzati adóhatóságnak vannak az Art. 141. § (7) bekezdésében és 142. §-ban szabályozott eljárási eszközei. Ebből következően, ha az adózó és az önkormányzati adóhatóság is mulaszt, akkor az időmúlás következményeit nem az adózó, hanem az önkormányzati adóhatóság viseli. A felülvizsgálati kérelem szerint az ítéletben elfoglalt azon álláspont, hogy az adómegállapításhoz fűződő jog a határozat fizetési határidejét követő 5 év elteltével évül el, contra legem, ilyen szabályt az Art. egyetlen rendelkezése sem tartalmaz.
[21] Az Art. 203. §-a sorolja fel azokat az eseteket, amikor az Art. 202. §-a szerinti elévülési határidő meghosszabbodik, nincs olyan törvényhely azonban adott jogvitával összefüggésben, ami meghosszabbítaná az elévülés időtartamát, ilyet arra az esetre, ha az adózó nem tesz eleget bejelentési kötelezettségének, az Art. nem tartalmaz.
[22] Utalt arra is, hogy a bírói gyakorlat következetes abban, hogy önmagában az elévülés fennállásának, vagy fenn nem állásának kérdéséről nem lehet közbenső ítéletben dönteni. E téren utalt a BH 1983.251. és BH 1991.408. számú döntésekre.
[23] Az alperes felülvizsgálati ellenkérelmében a közbenső ítélet hatályban való fenntartására tett indítványt.
A Kúria döntése és jogi indokai
[24] A felülvizsgálati kérelem alapos az alábbiak miatt.
[25] Az elsőfokú bíróság jogsértő módon figyelmen kívül hagyta, hogy a Nemzetgazdasági Minisztérium a közigazgatási per tartalma alatt, határozatával (továbbiakban: NGM határozat) felügyeleti intézkedés keretében az alperes közigazgatási per tárgyát képező határozatát változtatta meg. A mellőzés indokaként jogsértő módon hivatkozott a közbenső ítélet [33] pontjában a Kp. 85. § (6) bekezdésére, ugyanis az abban szereplő „más hatóság döntése nem köti a bíróságot” nem azonosítható a jogsérelem orvoslására közigazgatási per tartama alatt hozott, a közigazgatási per tárgyát képező határozatot érintő közigazgatási cselekménnyel. Másrészt a Kúria következetes gyakorlata szerint a közigazgatási per tárgyát képező határozat és az azt módosító határozat egy egységet képez, mely ténytől a közigazgatási bíróság nem tekinthetett volna el. (Kfv.I.35.334/2016/6.) Jelen perben a közigazgatási jogvita tárgyát képező alperesi határozat tartalma az NGM határozat rendelkező része és indokolása tükrében is megváltozott, melyet az elsőfokú bíróság erre irányuló kötelezettsége ellenére nem vett figyelembe.
[26] A módosító határozat ismeretében az elsőfokú bíróságnak a Kp. 83. § jogintézményét alkalmazni kellett volna, és a Kp. 83. § (5) bekezdése alapján nyilatkozattételre kellett volna felhívnia a felperest, annak a kérdésnek a tisztázása érdekében, hogy álláspontja szerint eleget tesz-e a kereseti kérelmében foglaltaknak a módosító határozat. Az elsőfokú bíróságnak a felperes nyilatkozatától függően kellett volna folytatnia a jogvitát, a felperes nyilatkozata ismeretében kellett volna levonnia a módosító határozat eljárásjogi konzekvenciáját. A Kúria egységes gyakorlata szerint a jogsérelem orvoslására tett közigazgatási cselekmény után a Kp. 83. § (5) bekezdése szerinti felperesi nyilatkozat határozza meg a jogvita további keretét (Kfv.IV.38.252/2019/6.).
[27] A Kúria a Kp. 121. § (1) bekezdés a) pontja alkalmazása, az elsőfokú bíróság közbenső ítélete hatályon kívül helyezése, és a bíróság új eljárásra kötelezése hátterében elsődlegesen a Kp. 83. § kötelező alkalmazásának figyelmen kívül hagyása áll, mely az ügy érdemére kiható lényeges eljárási szabályszegés volt.
[28] Emellett azonban a Kúria – a felülvizsgálati kérelemre tekintettel is – értékelte a felperes felülvizsgálati kérelme és az alperes ehhez kapcsolódó felülvizsgálati ellenkérelme érveinek megalapozottságát, a felülvizsgálati kérelem sorrendjében.
[29] A Kúria álláspontja szerint a felülvizsgálati kérelem alappal hivatkozott arra, hogy 2016., 2017., és 2018. adóévekben a települési adó megállapításához való jog elévült.
[30] Az Art. hatálya kiterjed az önkormányzati rendeleten alapuló adófizetési kötelezettségre is, ebből következően az Art. elévülést szabályozó 202. § (1) bekezdése az adóhatóság kivezetéses adózás szerint megállapított telekadó megállapítására és fizetésére is kiterjed. Eszerint az adó megállapításához való jog annak a naptári évnek utolsó napjától számított 5 év elteltével évül el, amelyben az adóról bevallást, adatbejelentést, bejelentést kellett volna tenni, illetve bevallás, adatbejelentés, bejelentés hiányában az adót meg kellett volna fizetni.
[31] Az adómegállapításhoz való jog elévülése az idő múlásának anyagi jogi jogkövetkezménye.
A jogalkotó tudatosan szabályozta azokat az eljárásjogi helyzeteket az Art. 203. §-ban, amely az adó megállapításához való jog elévülésének meghosszabbítását, megszakadását vagy nyugvását eredményezi. Ebben nem szerepel sem az elsőfokú határozattal szembeni fellebbezés előterjeszthetősége, sem a másodfokú adóhatóság előtti jogorvoslati eljárás időtartama. Az adóigazgatási rendtartásról szóló 2017. évi CLI. törvény (továbbiakban: Air.) 74. §-a szabályozza az adóhatóság döntése véglegességét, és az Air. 74. § (1) bekezdése szerint a véglegesség a döntés közlésével áll be, és az Air. 74. § (2) bekezdés c) pontja szerint véglegessé a döntés a másodfokú döntés közlésével válik.
Ennek jelen jogvitában azért van jelentősége, mert a 2016. és 2017. adóévek tekintetében az alperes döntése meghozatala időpontjában már bekövetkezett az elévülés, 2016. év vonatkozásában 2021. december 31-én, 2017. év tekintetében 2022. december 31-én, a 2018. év tekintetében azonban az elévülés 2023. december 31-én történő bekövetkezte időpontjában az alperes döntése már megszületett, annak kézbesítésére azonban csak 2024. január 2-án került sor, azaz az alperes döntése véglegessé válására csak az Air. 74. § (2) bekezdés c) pontjából következően 2024. január 2-án került sor, ekkor azonban az Art. 202. § (1) bekezdése szerint az elévülés már bekövetkezett. Az adózót joghátrány nem érheti a jogorvoslati joga gyakorlása miatt. A Kúria Kfv.I.35.011/2009/4. számú ítélete elvi tételében mondta ki, hogy az adófizetési kötelezettség csak az adót megállapító határozat jogerőre emelkedése, illetve bírósági felülvizsgálat esetén annak eredményét követően következik be.
[32] A fentiek alapján a Kúria a Kp. 121. § (1) bekezdés a) pontja alkalmazásával a rendelkező részben foglaltak szerint határozott.
[33] Az elsőfokú bíróságnak az új eljárás keretében elsőként a Kp. 83. § jogintézményét kell megfelelően alkalmaznia. A Kp. 83. § (5) bekezdése szerint nyilatkozattételre kell felhívnia a felperest, hogy a felügyeleti jogkörben hozott, a Nemzetgazdasági Minisztérium módosító határozata eleget tesz-e a kereseti kérelmének, vagy annak egy részének.
[34] A közigazgatási bíróságnak a nyilatkozat ismeretében kell levonnia a felperes nyilatkozatának vagy annak esetleges elmaradásának eljárásjogi konzekvenciáját. Az eljárás menetét azonban kifejezetten a felperes nyilatkozata, vagy annak elmaradása határozza meg (Kfv.IV.38.252/2019/6.).
[35] A közigazgatási bíróságnak a felperes nyilatkozatától függően kell döntenie a Kúria Önkormányzati Tanácsa normakontroll eljárása kezdeményezése tárgyában. A Kúria – az elsőfokú bíróság munkáját segítendő, hasznos értelmezésként rögzíti -, hogy az Art. 202. § (1) bekezdése elévülési szabálya a helyi adóra is alkalmazandó. Adómegállapítás alatt a végleges adóhatósági megállapítást kell érteni (Kfv.I.35.011/2009/4.). A Kúria következetes gyakorlata szerint adófizetési kötelezettség csak az adót megállapító határozat véglegessége esetén következik be (Kfv.I.35.394/2019/10.).
(Kúria Kfv.I.35.172/2025/8.)