A felperes 2001. II-III-IV. negyedévi, 2002. I-IV. negyedévi bevallásaiban előzetesen felszámított általános forgalmi adót /továbbiakban: áfa/ vont le B. János által kibocsátott 55 db számla alapján, amelyek áfa-tartalma 15.878.000 Ft volt. B. J. egyéni vállalkozói tevékenységét 2001. március 9-én megszűntette, vállalkozói igazolványát az önkormányzati adóhatóságnak visszaadta.
Az adóhatóság a felperesnél áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést végzett 2001. és 2002. évekre vonatkozóan. Ennek eredményeként hozott első fokú határozatban kötelezte a felperest 15.878.000 Ft adóhiánynak, 6.516.000 Ft adóbírságnak, 1.955.000 Ft késedelmi pótléknak a megfizetésére. Az alperes határozatában az elso fokú határozatot helybenhagyta. Döntését a 1992. évi LXXIV. törvény /továbbiakba ÁFA tv./ 14. § /5/ bekezdésében, 32. § /1/ bekezdés a/ pontjában, 35. § /1/ bekezdésében, a 2000. évi C. törvény /továbbiakban: Sztv./ 166. § /1/ és /2/ bekezdésében, az 1990. évi XCI. törvény /továbbiakban: Art./ 72. § /1/ és /2/ bekezdésében, 73. § /1/ bekezdésében foglaltakra alapította. Határozatát azzal indokolta, hogy 2001. március 9-ét követően B. J. nem tekinthető az ÁFA tv. 4. § /1/ bekezdése szerinti adóalanynak. Az általa kibocsátott számla nem minősül hiteles dokumentumnak, nem jogosít adólevonásra. A rendelkezésre álló adatokból, körülményekből megállapíthatóan a felperes nem járt el kellő, illetve tőle elvárható körültekintéssel sem az adóköteles tényállás kapcsán.
A felperes keresetében az ÁFA tv. 44. § /5/ bekezdésére alapítottan a határozatok hatályon kívül helyezését kérte. Azzal érvelt, hogy a számlában feltüntetett adatok valódiságáért a számlakibocsátó felelős.
A megyei bíróság jogerős ítéletében az alperes határozatát az elso fokú határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte. Az volt a jogi álláspontja, hogy az eljárt adóhatóságok az ÁFA tv. 44. § /5/ bekezdését és a 7003/2002. PM irányelvet a felperes terhére és nem javára értékelték. A felperesre nem hárítható át az a körülmény, hogy üzleti partnere azt követően is állított ki számlákat, amikor már egyéni vállalkozását megszűntette, és erről a körülményről üzleti partnerét nem tájékoztatta. Az adóhatóság tévesen állapította meg, hogy a felperes nem járt el kellő körültekintéssel az ügyletek megkötése és a számlák befogadása során, ezért határozatai jogszabálysértők.
A jogerős ítélet ellen az alperes nyújtott be felülvizsgálati kérelmet, kérte annak hatályon kívül helyezését, a felperes keresetének elutasítását. Kérte a Legfelsobb Bíróság döntését abban a jogkérdésben, hogy az ÁFA tv. 44. § /5/ bekezdése szerinti kellő körültekintéssel való eljárás mikor állapítható meg. Hivatkozott arra, hogy a jogerős ítélet nem felel meg az ÁFA tv. 32. § /1/ bekezdés a/ pontjában, 35. § /1/ bekezdés a/ pontjában, 44. § /5/ bekezdésében foglaltaknak, téves jogkövetkeztetéseken alapul.
A felperes érdemi ellenkérelmet nem terjesztett elő.
A Legfelsobb Bíróság végzésével elrendelte a felülvizsgálati eljárást.
A felülvizsgálati kérelem alapos.
A Legfelsobb Bíróság jogi álláspontja a jogkérdést illetően a következő:
Az ÁFA tv. 32. § /1/ bekezdésének a/ pontja, 35. § /1/ bekezdése, az Sztv. 166. § /1/ és /2/ bekezdése értelmében az adólevonási jog alakilag és tartalmilag egyaránt hiteles dokumentum /számla, egyszerűsített számla/ alapján gyakorolható. A 2003. január 1-től hatályos - folyamatban lévő ügyekre is irányadó - ÁFA tv. 44. § /5/ bekezdése szerinti rendelkezés értelmében "számlában, az egyszerűsített számlában és számlát helyettesítő okmányban feltüntetett adatok valódiságáért a kibocsátó a felelős. A bizonylatban vevőként feltüntetett adóalany adózással kapcsolatos jogai nem sérülhetnek, ha az adóköteles tényállás kapcsán a termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás körülményeit figyelembe véve kellő körültekintéssel járt el".
A módosítás tehát nemcsak a hozzáfűzött miniszteri indokolásból, hanem szövegezéséből következően is az adólevonásra jogosult adóalany érdekeinek védelmét célozza. A korábbi szabályozáshoz képest számára többletjogot biztosít, mivel hiteltelen bizonylat esetén is lehetőséget ad az adólevonási jog gyakorlására, ha, és amennyiben megállapítható /bizonyított/, hogy az adólevonásra jogosult adóalany az adóköteles tényállás kapcsán kellően körültekintő magatartást tanúsított.
Ennek vizsgálatánál nem hagyható figyelmen kívül, hogy mely oknál fogva nem felel meg a bizonylat az alaki és tartalmi követelményeknek, és hogy a hitelt érdemlőség megállapítása érdekében a számlabefogadó tett-e és ha igen, milyen intézkedéseket, ezek alkalmasak voltak-e vagy sem a hiányosság felismerésére.
Kiemeli a Legfelsobb Bíróság, hogy a kellő körültekintés, az adóalanytól adóköteles tényállás során elvárható gondosság nem azonosítható valamilyen megállapodás megkötésével, valamely gazdasági eseményről szóló valamilyen számla befogadásával, illetve a számla szerinti összeg megfizetésével. A kellő gondosság tanúsításának megállapítására csak akkor kerülhet sor, ha a számla hiteltelensége olyan okból következik be, amelyről a számlabefogadónak nemcsak hogy tudomása sem volt, arról tudomást sem szerezhetett volna, azt nem ismerhette fel, arra ráhatása nem volt, illetve nem is lehetett.
Az ÁFA tv. 4. § /1/ bekezdése értelmében adóalanynak minősül az a természetes személy, jogi személy, valamint jogi személyiség nélküli szervezet, aki /amely/ saját neve alatt jogokat szerezhet, kötelezettségeket vállalhat, perelhet és saját nevében gazdasági tevékenységet végez. Az ÁFA tv. személyi és tárgyi hatálya a 4. § szerinti adóalanyokra, illetve az adóalany által belföldön teljesített termékértékesítés és szolgáltatásnyújtásra, valamint termékimportra terjed ki. Az ÁFA tv. 32. § /1/ bekezdés a/ pontja értelmében a 4. § /1/ bekezdése szerinti adóalany csak a másik adóalany által rá áthárított adó levonására jogosult.
A természetes személy saját nevében folytatott gazdasági tevékenysége alapján adóalanynak minősül, az adóköteles tevékenységet folytató bejelentési kötelezettséget elmulasztó, adószámmal nem rendelkező természetes személy adókötelezettségét azonban az adóhatóság határozattal állapítja meg. Nem minősül tehát hiteles dokumentumnak és adólevonásra sem jogosít - a természetes személy által kiállított - olyan számla, amelyen valótlan adószám, tevékenységi kör, egyéni vállalkozói minőség közlésével áthárított adót tüntetnek fel.
Tartalmilag tehát hiteltelen az a számla, amely nem adóalanytól származik. A vállalkozási tevékenységét megszűntető egyéni vállalkozói igazolványát leadó személy a tevékenység megszűnésének időpontjától, éppúgy nem tekinthető adóalanynak, mint az a gazdasági társaság, amelynek bejegyzési kérelmét a cégbíróság jogerősen elutasította.
Rámutatott a Legfelsobb Bíróság arra, hogy bár az adóhatóságot terheli a tényállás tisztázási kötelezettség, a számlabefogadó rendelkezik azokkal az adatokkal, dokumentumokkal, amelyek alkalmasak lehetnek hiteltelen bizonylat esetén a kellő körültekintés igazolására. Az adózót is terheli az adóigazgatási eljárásban az együttműködési kötelezettség. Ahhoz, hogy a tartalmilag hiteltelen dokumentum esetén adólevonási jogát jogszerűen gyakorolhassa, vagy annak jogszerűségére hivatkozhasson, bizonyítékait elő kell terjesztenie.
Tekintettel arra, hogy a kellő körültekintést mindig az adóköteles tényállás kapcsán kell vizsgálni, nincs jelentősége annak, hogy a számlabefogadó általában vagy a nem vitatott ügyletek során milyen magatartást tanúsított. Termékértékesítés vagy szolgáltatás igénybevétele esetén - a gazdasági esemény jellegére, tárgyára, nagyságára, eseti jellegére vagy éppen folyamatosságára, valamely okból rendkívüli voltára, a szerződő félre vagy más egyéb körülményre figyelemmel - a vevőtől elvárható magatartás, hogy ellenőrizze a vele szerződő fél adóalanyiságát.
Az Art. 47. § /1/ bekezdés d/ pontja értelmében az adóalanynak lehetősége van arra, hogy a vállalkozói tevékenységet folytató adózó nevére, elnevezésére, székhelyére, telephelyére, adószámára vonatkozóan írásban információt kérjen az adóhatóságtól. Nem értékelhető tehát kellő körültekintés megvalósulásának, ha az adóalanyiság megismerése érdekében az adóalany nem tesz semmit, vagy szerződő partnerétől kér információt, mivel az adott esetben éppoly valótlan lehet, mint a kibocsátott számla.
Rámutatott a Legfelsobb Bíróság arra, hogy bárki megszüntetheti egyik napról a másikra vállalkozását, cégek szűnhetnek meg, illetve kerülhetnek felszámolás alá, tehát még egy folyamatos gazdasági kapcsolatban is elvárható az üzleti partner felőli tájékozódás, azaz olyan információk beszerzése, amelyek jellegük, tartalmuk, formájuk alapján alkalmasak lehetnek a számla kibocsátójára vonatkozó aktuális adatok megismerésére, egy hiteltelen bizonylat kiszűrésére.
A perbeli esetben a felperes B. J.-től, aki 2001. március 9-től nem minősült adóalanynak és 2001. április 1. és 2002. december 31. között - 55 db olyan számlát fogadott be, amely közel 55 millió forint adóalap után 16 millió forint felszámított áfát tartalmazott. A felperes maga sem vitatta, hogy a perrel érintett időszakra vonatkozóan az adóhatóságtól B. J. adóalanyiságára vonatkozóan információt nem kért. Még az általában elvárható magatartásnak sem felel meg, hogy a két év alatt kb. 70 millió forintos forgalmat egy gazdasági társaság úgy bonyolítson le, hogy időközben egyetlenegyszer sem tesz olyan intézkedést, amely alkalmas arra, hogy a számlakibocsátó adóalanyisága felől meggyőződjön. Egy fekete dossziéban tartott vállalkozói igazolvány színes fénymásolata, illetve egy garázsbérlet ténye adóalanyiságot nem teremt meg, és nem is igazolhatja.
A számlabefogadó adóalanynak tudnia és ismernie kell az adólevonási jog gyakorlásának törvényi feltételeit. Az a magatartás pedig, amely a kellő körültekintés elmulasztásában, a "puszta bizakodásban" nyilvánul meg, csak gondatlanságként és nem kellő körültekintésként minősíthető. Az adóalany az általa kifizetett, de a költségvetésből vissza nem igényelhető összeget ezért üzleti partnerétől egyéb törvényes úton követelheti.
A perbeli esetben az elso fokú bíróság a rendelkezésére álló adatokból téves jogkövetkeztetést vont le, ezért a Legfelsobb Bíróság a jogerős ítéletet a Pp. 275. § /4/ bekezdése alapján hatályon kívül helyezte, és a felperes keresetét elutasította. /Legf.Bír. Kfv.I.35.189/2004./