A Jöt. 140. § (8) bekezdésében szabályozott származási igazolás csak a bérfőzető birtokában lévő bérfőzött párlat eredetének és adózott voltának igazolására alkalmas. [2016. évi LXVIII. törvény (Jöt.) 97. §, 100. § (1), (8) bek., 3. § (3) bek. 1., 4. pontja; 45/2016. (XI. 29.) NGM rendelet (Vhr.) 95. § (3), (4), (5), (7) bek.].
A felülvizsgálat alapjául szolgáló tényállás
[1] Az elsőfokú hatóság pénzügyőr járőrei helyiség ellenőrzésről szóló végzés alapján folytattak le jövedéki ellenőrzést a felperes tulajdonában álló ingatlanban 2022. január 12-én. A helyszínen találtak 60 doboz, bontatlan magyar adó- vagy zárjegy nélküli Regal márkájú cigarettát; 4 db 0,35 literes kiszerelésű, zárjegy nélküli, címkéje szerint 45 tf% alkoholtartalmú, „Villányi Rozé szőlő” felirattal ellátott alkoholterméket; 9 db 25 literes műanyag kannában összesen 217 liter gázolajat; valamint összesen 447 liter különféle megnevezésű és szeszfokú ismeretlen eredetű alkohol terméket különböző űrmértékű kannákban tárolva; 127 db „Villányi Tramini” feliratú címkét és 100 db üres üveget. A felperes a jövedéki termékek származásának és adózott voltának igazolására csupán 107 liter esetében mutatott be saját nevére kiállított bérfőzési lapokat.
[2] A jövedéki eljárásban a felperes elismerte a cigaretták, a 4 db 0,35 literes kiszerelésű alkoholtermék, a gázolaj és a különböző kannákban tárolt alkoholtermékből 235 liter tulajdonjogát. Előadta, 215 liter alkohol termék apósának, a II. rendű érdekeltnek, míg 50 liter barátjának, az I. rendű érdekeltnek a tulajdona volt, ezt az eredetileg összesen 265 litert szívességből tárolta, annak mennyisége az ellenőrzés időpontjában már csak 212 liter. Felperes átadta az I. rendű érdekelt 50 liter mennyiségű gyümölcspárlatának szívességi tárolásról szóló írásbeli nyilatkozatát és az I. rendű érdekelt nevére kiállított gyümölcscefre átvételi elismervényt, valamint a származási igazolást. Átadta továbbá a II. rendű érdekelt 215 liter mennyiségű gyümölcspárlatának szívességi tárolásról szóló írásbeli nyilatkozatát, valamint az ő nevére kiállított 5 db gyümölcscefre átvételi elismervényt és 5 db származási igazolást. (továbbiakban együtt: bérfőzési lapok)
[3] Annak alapján megállapították, hogy 128 liter alkoholtermék adózott volta igazolást nyert, de a továbbiak – közöttük a 212 liter alkoholtermék – adózott volta továbbra sem bizonyított.
[4] Az elsőfokú hatóság adózatlan jövedéki termék birtoklása miatt 945 000 forint jövedéki bírság, továbbá egyes termékekre vonatkozóan 53 000 forint jövedéki adó megfizetésére is kötelezte a felperest.
[5] Alperes a határozatával helybenhagyta az elsőfokú döntést. Indokolásában a 212 liter alkoholtermék adózott voltának igazolására vonatkozó felperesi hivatkozást alaptalannak értékelte. Indokolása szerint a felperes a kizárólagos tulajdonát képező ingatlanon különféle jövedéki termékeket birtokolt, amelyek eredetének igazolására nem tudott bizonylatot, számlát bemutatni, ezért ő volt a jövedéki adóról szóló 2016. évi LXVIII. tv. (a továbbiakban: Jöt.) 100. § (1) bekezdése szerinti azon személy, akit jövedék bírsággal kellett sújtani.
[6] Az alperes a 212 liter alkohol termék esetében irányadónak tekintette, hogy a Jöt. 140. § (1) és (8) bekezdése, valamint a Jöt. egyes rendelkezéseinek végrehajtásáról szóló 45/2016.(XI.29.) NGM rendelet (a továbbiakban: Vhr.) 95. § (3), (4), (5) és (7) bekezdései alapján az adóraktár engedélyese a bérfőzetőnek adja át a párlatot és a származási igazolást, azoknak elválaszthatatlan egységet kell alkotniuk. Származási igazolás hiányában ugyanis a párlat adózott volta nem igazolható, párlat hiányában pedig a származási igazolás nem értelmezhető. A jogszabályi előírások pedig egyértelműen rendelkeznek a bérfőzött párlat és annak adózott voltát igazoló származási igazolás egymáshoz fűződő kapcsolatáról, vagyis arról, hogy a származási igazolás kizárólag akkor igazolja a bérfőzött párlat adózott voltát, ha mind a párlat, mind a származási igazolás együttesen és egyidejűleg a bérfőzető birtokában van. Amennyiben a párlat kikerül a bérfőzető birtokából, úgy a származási igazolás már nem lesz alkalmas a párlat adózott voltának igazolására. A bérfőzetett párlat birtoklásának átengedését a jogszabály nem tiltja, ez esetben azonban a Jöt. 97. §-a értelmében a birtokossá vált személynek, jelen esetben a felperesnek, az általános szabályok szerint kell tudnia hitelt érdemlő módon igazolni a birtoklás jogszerűségét. Esetében ugyanis a birtokolt alkoholtermék jogi minősége nem a Jöt. 3. § (3) bekezdésének 4. pontja szerinti „bérfőzött párlat”, hanem az 1. pont szerinti „alkoholtermék”.
[8] Az alperes a peres eljárás tartama alatt az alperes a 6437394979 számú határozatával akként módosította korábbi határozatát, hogy az elsőfokú döntést megváltoztatva a jövedéki bírság összegét 840 000 forintra csökkentette, a jövedéki adóét pedig 0 forintra változtatta.
A kereseti kérelem és az alperes védekezése
[9] A felperes a keresetében a 212 liter alkohol termék tekintetében kezdeményezte az alperesi határozat bírósági jogorvoslatát. Kérte a lefoglalás megszüntetését maga és az érdekeltek, mint tulajdonosok nevében. Álláspontja szerint a bérfőzési lapokkal és tulajdonosi nyilatkozatokkal hitelt érdemlően igazolta a jövedéki termékek származást. Keresetét az alperesi határozat módosítását követően is fenntartotta.
[11] Az elsőfokú bíróság értesítését követően az érdekeltek bejelentették a felperesi oldalon történő perbelépést.
Az elsőfokú bíróság első ítélete
[12] Az elsőfokú bíróság jogerős ítéletével az alperes módosított határozatát az elsőfokú közigazgatási határozatára is kiterjedően megsemmisítette, és az elsőfokú közigazgatási szervet új eljárásra kötelezte.
[13] Az alperes felülvizsgálati kérelme folytán eljárt Kúria mint felülvizsgálati bíróság a Kfv.I.35.072/2023/7. számú végzésével az elsőfokú bíróság 12.K.702.016/2022/18. számú ítéletét hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatására és új határozat hozatalára utasította. Megállapította, hogy az elsőfokú bíróság a Kp. 85. § (1) bekezdésének sérelmével a kereseti kérelem korlátain túllépve foglalt állást a fő- és albirtokos jogintézményét tekintve. Utalt a Kúria Kfv.I.35.258/2017/4. számú ítéletére és ezzel összefüggő több eseti döntésre, amelyben a Kúria már kifejtette, hogy a tényleges hatalom arra való tekintet nélkül minősül birtoknak, hogy a saját nevében és azt saját részére vagy más nevében gyakorolja-e a birtokos. Az ott eljáró felperes, mint az ingatlan tulajdonosa az adózás alól elvont jövedéki termék birtokosának minősült, függetlenül attól, hogy tudatában volt-e az ingatlanon elhelyezett áruk minőségével. E felelőssége alól csak akkor mentesülhetett volna, ha a garázs és mellékhelyiség más személy általi birtoklásának tényét hitelt érdemlően igazolja, aminek nem tett eleget. Arra is kitért, hogy a birtokos felelősségének a Jöt. hatálya alatti egyetemlegességét a Kúria a Kfv.I.35.479/2020/7. számú ítéletében vizsgálta. A Kúria jelen ügy szempontjából hangsúlyozta, hogy bár a birtoklás a Ptk. birtokra vonatkozó rendelkezései [Ptk. 5:1 § (1) bekezdés, 5:2 §] alapján lehet egyetemleges, a kötelezettségszegő felelőssége azonban önálló. A Jöt. jelen perben alkalmazandó szabályai szerint hiába áll fenn adott esetben a Ptk. szabályai alapján egyetemlegesen a birtoklás, a kötelezettségszegő birtokos felelőssége másokkal nem osztható meg. Hangsúlyozta azt is, hogy jelen közigazgatási per tárgya nem az érdekeltekkel szembeni lényeges szabályok megtartásának vizsgálata, hanem az, hogy az alperes jogszerűen állapított-e a meg, hogy a felperes nem tudja 212 liter alkohol termék származását igazolni.
Az elsőfokú bíróság második döntése
[15] Az elsőfokú bíróság a felülvizsgálattal támadott döntésében az alperes határozatát az elsőfokú közigazgatási szerv határozatára és az alperes módosító határozatára is kiterjedően megsemmisítette és az elsőfokú közigazgatási szervet új eljárás lefolytatására kötelezte.
[16] Rámutatott arra, hogy a Jöt. 97. § értelmében a jövedéki termék birtokosának a birtokolt jövedéki termék eredetét és a birtoklás jogszerűségét hitelt érdemlően igazolnia kell. A Jöt. 140. § (8) bekezdése alapján az adóraktár, a bérfőzető részére a párlat átadásával egyidejűleg bérfőzött párlat származási igazolást állít ki, a párlat adóraktárban történt előállításáról és az adó megfizetéséről. Hangsúlyozta, hogy a felek között nem volt vitás, hogy rendelkezésre álltak a felperes által hivatkozott, a jövedéki bírság kiszabásának okát jelentő alkohol termékek származását igazolni hivatott, a felperesi érdekeltek, mint bérfőzetők nevére szóló származási igazolások.
[17] Az elsőfokú bíróság nem osztotta azt az alperesi álláspontot, hogy azok a felperes mint birtokos tekintetében nem vehetők figyelembe, mivel az igazolások nem a felperes nevére szólnak, mert a bérfőzető nem a felperes volt. A bíróság szerint a Jöt. 140. § (8) bekezdésében írtak teleologikus értelmezése alapján a „bérfőzetőnél lévő” kifejezést, nem lehet akként értelmezni, hogy a jogszerűen másnak birtokba adott jövedéki termék eredetének igazolásául nem lehet a bérfőzető (tulajdonos) nevére kiállított származási igazolást, mint okirati bizonyítékot elfogadni. A felperes helytállóan hivatkozott e tekintetben arra, hogy a Jöt. célja az ellenőrizhetőség fenntartása, így az, hogy a pálinkafőzés minden mozzanata ellenőrizhető, számonkérhető legyen. Nem következik azonban a Jöt. előírásaiból, miszerint a bérfőzött párlat birtokának átruházása esetén az új birtokos a termék eredetét már semmilyen módon nem igazolhatja jogszerűen.
[18] Kifejtette, hogy ezt a jogértelmezést támasztja alá az is, hogy a Jöt. 141. §-a külön szabályozza, korlátozza a bérfőzött párlat fogyasztását, a birtok átruházást, azonban a jogszerű birtok átruházás lehetőségét nem tiltja meg. Ezzel összefüggésben rámutatott arra, hogy a Jöt. 140. § (8) bekezdésének indokolása a „bérfőzetőnél lévő” kifejezés helyett a „magánszemély” kifejezést használja, melyből szintén következik, hogy e körben az nem bír relevanciával, hogy a származási igazolás eredetileg kinek a nevére lett kiállítva és a későbbiekben azt ki használja fel. Utalt a Vhr. 95. § (4) bekezdésében előírtakra és ezzel összefüggésben az alperes terhére rótta, hogy az elfoglalt jogi álláspontja okán a tényállást ebben a körben nem tárta fel teljeskörűen, mivel nem vizsgálta meg minden releváns szempontra kiterjedően a Vhr. előírásait figyelembe véve, hogy a felperes által hivatkozott származási igazolások érdemben alkalmasak-e a felperesnél fellelt alkohol termékek eredetének származásának igazolására, a jövedéki bírság alapjául szolgáló termékek megfeleltethetők-e a bérfőzési lapokon feltüntetetteknek.
A felülvizsgálati kérelem és ellenkérelem
[20] A jogerős ítélet ellen az alperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet, amelyben a jogerős ítélet hatályon kívül helyezését és az elsőfokú bíróság új eljárásra és új határozat meghozatalára történő utasítását kérte. Álláspontja szerint az elsőfokú bíróság ítélete eltér a Kúria Kfv.VI.35.058/2013/8. számú ítéletétől, amelyben kifejtésre került, hogy a származási igazolvány – az egyéb feltételek mellett – akkor igazolja a jövedéki termék származását, ha az a bérfőzető birtokában van. Nem bérfőzető személy tehát harmadik személy nevére kiállított származási igazolvánnyal nem tudja igazolni a bérfőzést.
[22] Az elsőfokú bíróság ítéletében megjelenő jogértelmezés eltér a már hivatkozott, közzétett kúriai határozattól. Bár a gyümölcstermelőkre, a bérfőzetésre és a származási igazolásokra vonatkozó jogi szabályozás időközben ugyan változott, tartalma azonban állandó, így jelen perbeli ügyre is alkalmazandó a Kúria közzétett ítéletében foglalt értelmezés. Azzal, hogy az elsőfokú bíróság eltérő ítéletet hozott, megsértette a bíróságok jogalkalmazásának egységét és jogbiztonságát, sérült a Pp. 346. § (5) bekezdése is, mivel ítéletének indokolása nem tartalmazza azokat az okokat sem, amelyek magyarázatul szolgálnának arra, hogy miért tért el a BHGY K-KJ-2014-204. egyedi azonosítószámon közzétett határozattól.
[23] Állította, hogy az elsőfokú bíróság megsértette az indokolási kötelezettségét, ítéletének indokolásának [37–41] pontjában kifejtettek fogalmi tévedéseket, iratellenes és ellentmondásos megállapításokat tartalmaznak. Rámutatott arra, hogy a felperes birtokában nem volt a Jöt. fogalomrendszere szerinti „bérfőzött párlat”, mert a felperes nem főzetett és ő maga nem rendelkezett saját nevére és lakcímére kiállított származási igazolással, de még azt sem tudta, hogy a 447 literből vajon melyik az a 212 liter, amelyre kéri a más nevére szóló származási igazolások elfogadását. Hiányos az elsőfokú bíróság indokolása azzal kapcsolatban, hogy ha szükségesnek tartotta a perben a felperes által felmutatott származási igazolásokra írt magánszemélyek felperesi érdekeltként történő perbevonását és perbeli nyilatkozatát, akkor miért nem állapította meg a felperesi bizonyítás eredménytelenségét, miután a felperesi érdekeltek nem jelentek meg, és nem ismerték el a felperes birtokában talált 447 liter jövedéki termék egyetlen literjére sem a tulajdonjogukat.
[25] A Kúria új eljárást elrendelő végzése [29] pontjában maga is megállapította, hogy az alperes nem tett olyan nyilatkozatot, melyben elismerte volna az érdekeltek tulajdonjogát. Ezzel az eljárásával elsőfokú bíróság megsértette a Kp. 110. § (3) bekezdését is, mely szerint a Kúria döntésének indokolása köti az elsőfokú bíróságot. Az elsőfokú bíróság következetlenül használta a „bérfőzési lap” fogalmát, több helyen tévesen „bérfőzött párlatnak” minősítette a felperes birtokában talált jövedéki terméket, és tévesen tulajdonított jelentőséget a Jöt. 140. § (8) bekezdésének indokolásához fűzött „magánszemély” kifejezésnek is. Ezen túlmenően az elsőfokú bíróság a bérfőzési lapot helytelenül a származási igazolás szinonimájaként alkalmazza, pedig a származási igazolás a bérfőzési lap része, de önmagában azzal nem azonos. A per tárgyát képező jövedéki terméket pedig a Jöt. fogalomrendszerében nem lehet „bérfőzött párlatnak” nevezni.
[26] Előadta, ha a bérfőzött párlat [Jöt. 3. § (3) bekezdés 4. pont] a „bérfőzetőnek” előállított párlat [Jöt. 3. § (3) bekezdés 3. pont], aki a bérfőzött párlat birtokát csak a Jöt. 71. §-ban szabályozott módon ruházhatja át másra, de alapvetően a Jöt. 141. § szerint csak saját, családtagjai és vendégei fogyasztását szolgálhatja, akkor ez a szabályozási környezet nem pusztán a „bérfőzött párlat” fogyasztását korlátozza, hanem annak birtokban tartását is.
[27] Összegző értékelése szerint az alperesi határozat megfelelt a jogszabályi követelményeknek, így különösen az Air. 73. § (1) bekezdés c) pontjának, az adóhatóság a tényállást az Air. 58. §-ban foglaltaknak megfelelően feltárta, határozata az elfogadott bizonyítékokat is megfelelően tartalmazta. Az a jövedéki termék, amely nem a Jöt. fogalom meghatározása szerinti „bérfőzető” birtokában van, nem a származási igazolás szerinti lakóhelyén, nem „bérfőzött párlat” annak adózott volta ebből következően származási igazolással nem bizonyítható. Ez a jogértelmezés eleve kizárja, hogy a más nevére kiállított származási igazolás érdemi vizsgálatát az adóhatóság elvégezze.
[29] A felperes és felperesi érdekeltek a felülvizsgálati ellenkérelmükben a jogerős ítélet hatályában való fenntartását indítványozta.
A Kúria döntése és jogi indokai
[30] Az alperes felülvizsgálati kérelme az alábbiak szerint alapos.
[32] A Kp. 4. § (1) bekezdése szerint a közigazgatási jogvita tárgya a közigazgatási szerv közigazgatási jog által szabályozott, az azzal érintett jogalany jogi helyzetének megváltoztatására irányuló vagy azt eredményező cselekményének vagy a cselekmény elmulasztásának (a továbbiakban együtt: közigazgatási tevékenység) jogszerűsége, melyet a bíróság a jogszabályi előírások alapján vizsgál, mérlegre téve a határozat rendelkezésén túl annak indokolását is.
[33] A perbeli jogvita tárgyát a felperes birtokában lévő 212 liter pálinka származásának, annak adózott voltának igazolása képezte. A felperes elsődlegesen azzal érvelt, hogy a rendelkezésére álló származási igazolások alkalmasak ennek megállapítására. Az alperes ezzel szemben azt állította, hogy a Jöt. 140. § (1) és (8) bekezdéseinek és a Vhr. 95. § (3) bekezdéseinek összevetéséből az következik, hogy a származási igazolás csak akkor alkalmas a fentiek igazolására, ha mind a párlat, mind a származási igazolás együttesen és egyidejűleg a bérfőzető birtokában van. Hangsúlyozta, hogy amennyiben a párlat kikerül a bérfőzető birtokából a származási igazolás már nem alkalmas a párlat adózott voltának igazolására.
[35] A Kúriának az alperes felülvizsgálati kérelme folytán azt kellett vizsgálnia, hogy a Jöt. 140. § (8) bekezdésében szabályozott származási igazolás valóban felhasználható a bérfőzetőtől eltérő személy birtokában lévő jövedéki termék adózott voltának igazolására. A Kúria nem osztotta az elsőfokú bíróság ezzel kapcsolatos álláspontját és az alperesi értelmezést tartja helyesnek, elfogadhatónak.
[36] A Jöt. 3. § (3) bekezdés 3. pontja szerint bérfőzető az a 18. életévét betöltött gyümölcstermesztő személy, aki a tulajdonában álló gyümölcsből (gyümölcsből származó alapanyagból) állíttat elő bérfőzött párlatot. Ebből következően a bérfőzető kizárólag magánszemély lehet. Téves ezért az elsőfokú bíróságnak a Jöt. 140. § (8) bekezdéséhez kapcsolódó indokolásában szereplő „magánszemély” kifejezés alapján levont az a következtetése, hogy abba bármilyen magánszemély beletartozna, vagyis bárki, a más nevére szóló bérfőzetési dokumentummal, minden egyéb bizonyíték nélkül igazolhatja az általa birtokolt pálinka eredetét. Helytálló az alperesnek az az érvelése, hogy a bérfőzetés speciális szabályai csak a bérfőzető–bérfőző viszonyában érvényesülhetnek, ami azt is eredményezi, hogy a bérfőzető részére kiállított igazolás – kivéve az adóraktárnak történő értékesítés - másra nem ruházható át, azaz másnál nem alkalmas az eredet igazolására. Ezt támasztja alá az a jogszabályi rendelkezés, hogy a másnál fellelt jövedéki termék már nem a Jöt. 3. § (3) bekezdés 4. pontja szerinti „bérfőzött párlat”, hanem a Jöt. 3. § (3) bekezdés 1. pontja szerinti „alkoholtermék”. A felperes esetében már nem a „bérfőzött párlat”, hanem az „alkoholtermék”, mint jövedéki termék eredetét és a birtoklás jogszerűségét kellett hitelt érdemlően igazolnia.
[37] Tévedett tehát az elsőfokú bíróság, mikor csupán a származási igazolások figyelmen kívül hagyására tekintettel döntött az alperesi határozat jogszerűtlenségéről. Helytálló az az alperesi állítás is, hogy az elsőfokú bíróság a korábbi kúria döntéssel ellentétesen állapította meg, hogy az alperes elismerte volna az érdekeltek tulajdonjogát (Kfv.I.35.072/2023/7. szám).
[38] Rámutat a Kúria ugyanakkor arra, hogy az alperes határozatában maga is elismerte, hogy „a párlat birtoklásának átengedését sem a Jöt., sem pedig a Ptk. nem tiltja, ebben az esetben azonban a Jöt. 97. § értelmében a birtokossá vált személynek – jelen esetben az adózónak – az általános szabályok szerint kell tudnia hitelt érdemlő módon igazolni a birtoklás jogszerűségét.” (alperesi határozat 13. oldal 5. bekezdés)
[39] A felperes keresetében ezzel kapcsolatban nem csupán a származási igazolásokra, hanem a tulajdonosi nyilatkozatokra is mint a származást, a jövedéki termék adózott voltát bizonyító okiratokra hivatkozott és ezekkel kapcsolatban állította, hogy „az hitelt érdemlő nyilatkozatnak minősül”. Az elsőfokú bíróságnak a kereset mentén tehát abban is állást kellett volna foglalnia, hogy a Jöt. 97. §-a alkalmazása kapcsán az alperesi határozat jogszerű-e, megjelenik-e a rendelkezésre álló bizonyítékok értékelése ezen jogszabályhellyel kapcsolatban. Nem vitásan a Jöt. egyes esetekben alkalmaz speciális szabályokat a származás igazolására – mint például a bérfőzésnél –, de a Jöt. 97. §-a nem tartalmaz taxációt a bizonyítás tekintetében, tehát ennek során érvényesülhet a szabad bizonyítás, amellyel szemben egyetlen elvárás van: hitelt érdemlő módon kell igazolni a jövedéki termék eredetét és birtoklásának jogszerűségét. Meg kell tehát azt is vizsgálni, hogy az alperesi határozat erre vonatkozóan jogszerű indokolást tartalmaz-e, a tényállás megállapítása, a bizonyítékok ismertetése, értékelése körében tartalmazza-e az adott ügyre vonatkozó releváns adatokat, körülményeket. Ennek elbírálása kapcsán figyelemmel kell lennie a felperesi Kft.-nél lefolytatott eljárás során feltárt azon körülményre is, hogy ott a magánszemélyek tulajdonosi nyilatkozatukat visszavonták és erre figyelemmel ezen eljárás során azok hitelesnek, létezőnek tekinthetők-e.
[40] A Kúria összegző értékelése szerint az elsőfokú bíróság helytelen jogszabály értelmezése folytán jogszerűtlenül döntött az alperesi határozat megsemmisítéséről, új eljárás elrendeléséről ezért a Kp. 121. § (1) bekezdés a) pontja alapján az elsőfokú bíróság ítéletét a Kúria hatályon kívül helyezte és az elsőfokú bíróságot új eljárás lefolytatásár és új határozathozatalára utasította. Az új eljárásban a Kúria döntésének [39] pontjában foglaltak alapján kell vizsgálni az alperesi határozat jogszerűségét, melynek kapcsán köteles figyelembe venni a jövedéki termék birtoklása kapcsán kialakult bírói gyakorlatot (Kfv.I.35.258/2017/4., Kfv.I.35.238/2018/7.).
(Kúria Kfv.I.35.001/2024/8.)