15/2016. számú közigazgatási elvi határozat

Nyomtatóbarát változatNyomtatóbarát változat

Összetett jogügylet esetén vizsgálni kell, hogy melyik gazdasági cselekmény a domináns elem, az határozza meg az adózás módját. Fordított áfa alkalmazásához valamennyi törvényi feltétel együttes megléte szükséges.
[2007. évi CXXVII. Tv. 142. §, 2003. évi XCII. Tv. 1. §

[1] A felperesnél az adóhatóság 2009. december 1. és 2013. szeptember 30. közötti időszakban általános forgalmi adó (áfa) adónemben bevallások utólagos vizsgálatát végezte. A felperes fő tevékenysége szerint épületasztalos ipari termékek gyártásával foglalkozik. A jogügyletekhez kapcsolódó számláit az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (továbbiakban Áfa tv.) 142. § (1) bekezdés alapján a fordított adózás szabályai szerint állította ki, azokon áthárított adót nem szerepeltetett. A számlákon egyebek mellett termék és szolgáltatás megnevezésként nyílászáró részszámla, nyílászáró beépítése, ajtó-ablak szállítása, beépítése, nyílászárók gyártása, asztalosipari munkák végzése szerepelt.
[2] Az elsőfokú hatóság határozatával – az utóbb keresettel támadott részben – 10.531.000 Ft adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére, kötelezve őt az ehhez kapcsolódó adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére is.
[3] Megállapította, hogy jelen ügyben a termékértékesítés és a beszerelés (szolgáltatásnyújtás) a fő szolgáltatás és a mellékszolgáltatás viszonyában áll egymással. A tevékenységet az Áfa tv. 70. § (1) bekezdés b) pontjából levezethető alapelv alapján a fő szolgáltatásra, tehát a termékértékesítésre vonatkozó szabályok szerint kell adójogilag minősíteni. Az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés b) pontja kizárólag szolgáltatásokra vonatkozik, ezért, ha a terméket az értékesítés járulékaként beépítették az ingatlanba, az nem minősülhet a fordított adózás hatálya alá tartozó tevékenységnek.
[4] A perbeli esetben nem teljesültek az építési, szerelési és egyéb szerelési munkákra vonatkozóan az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés b) pontjában foglalt feltételek. 
[5] A fellebbezés nyomán eljárt alperes 1842053810 számú határozatával az elsőfokú határozatot helybenhagyta. Utalt az Áfa tv. 9. § (1) bekezdésére, 13. § (1) bekezdésére, 142. § (3) bekezdésére.
[6] Indokolása szerint annak megítélése során, hogy egy tevékenység főtevékenységnek vagy melléktevékenységnek minősül, mindenekelőtt arra kell figyelemmel lenni, hogy melyik szolgáltatás az, amely miatt a felek a szerződéses kapcsolatba léptek. Amennyiben egy összetett ügylet esetében a főügylet egyenesen adózik, ez a momentum határozza meg a mellékszolgáltatások adójogi sorsát függetlenül attól, hogy azok önmagukban fordítottan adóznak. A felperes főtevékenysége épületasztalos termék gyártása, azaz olyan tevékenység volt, amely a szerződések elsődleges tárgyát képezte, és a jogügyletben a termékértékesítés volt a domináns elem. Utalt az alperes továbbá a Ptk. 230. § (1) bekezdésére, 205. § (1) bekezdésére, 389. §, 391. § (1) bekezdésére, 402. § (1) bekezdésére is. A felperes nem a megrendelő rendelkezésére álló anyagok felhasználásával történő meghatározott szabvány szerinti legyártást végzett, a felek célja elsődlegesen termékértékesítésre irányult. Utalt az alperes az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban Art.) 1. § (7) bekezdésére, mely szerint a szerződések adójogi sorsát valóságos tartalmuk határozza meg.
[7] A felperes keresetében arra hivatkozott, hogy az alperes a tényállást nem tárta fel kellő mélységben, a bizonyítékokból, tényekből helytelen következtetést vont le, ezzel sértette a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban Ket.) 50. § (6) bekezdését is.
[8] A Szekszárdi Közigazgatási és Munkaügyi Bíróság 4.K.27.175/2014/8. számú jogerős ítéletével a keresetet elutasította.
[9] Utalt az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés b) pontjára, 70. § (1) bekezdés b) pontjára. Kifejtette, hogy elsősorban azt kellett vizsgálni, milyen viszonyban volt a termékértékesítés és a szolgáltatásnyújtás a szerződés alapján egymással. A bíróság álláspontja szerint az értékarányoknak nincs döntő jelentősége. Általános megközelítésben az állapítható meg, hogy a szolgáltatást azzal a tárgyiasult dologgal kapcsolatban lehet elvégezni, ami megvan, így a felperes ügyleti partnereinek előbb rendelkezniük kellett a nyílászárókkal és csak azt követően kerülhetett sor azok beépítésére. A termékértékesítés ebben az összefüggésben is megelőzte a szolgáltatásnyújtást, azaz a közöttük lévő rangsor nem lehet vitás. A felperesi ügyleti partner elsődleges szándéka nyilván a nyílászárók beszerzésére irányult, amelyhez másodlagosan kapcsolódott a beépítéssel összefüggő felperesi munkák megrendelése.
[10] A jogerős ítélettel szemben a felperes terjesztett elő felülvizsgálati kérelmet.
[11] Elsődlegesen kérte, hogy a Kúria a Pp. 275. § (4) bekezdés alapján helyezze hatályon kívül a jogerős ítéletet, és helyette hozzon új határozatot, melyben az alperes határozatát az elsőfokú határozatra is kiterjedően változtassa meg és állapítsa meg, hogy – egy eset kivételével – a felperes jogszerűen állította ki az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés b) pontja alapján a fordított adózás szabályai szerint a számlákat, melynek következtében terhére adókülönbözet, adóhiány, jogosulatlan visszaigénylés nem állapítható meg, továbbá e körben adóbírság és késedelmi pótlék sem számítható fel. Másodlagosan kérte, hogy a jogerős ítéletet és mindkét fokú adóhatósági határozatot helyezze hatályon kívül és az elsőfokú adóhatóságot kötelezze új eljárásra. Megsértett jogszabályként az Art. 97. § (4), (6) bekezdését, az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés b) pontját, 70. § (1) bekezdés b) pontját, a Ptk. 389. §-át, 391. § (1) bekezdését és 402. §-át, valamint a Ket. 50. § (6) bekezdését jelölte meg.
[12] A felperes felülvizsgálati kérelme megalapozott.
[13] A Kúria megállapította, hogy nem megalapozottak azok az érvek, melyekre az alperes és az elsőfokú bíróság a döntését alapozta, jogszerűtlenül tekintették az egyenes adózás szabálya alá tartozónak felperesi jogügyletet. A Kúria rámutat arra, hogy a felek szándéka a szerződések valós tartalma szerint nem termékértékesítésre, nem ablak „önálló adásvételére” irányult, hanem komplex szolgáltatás igénybevételére, egy folyamatban lévő építési engedélyköteles építési munkához nyílászárók leszállítására és beszerelésére. A jogügylet domináns célja nem egy tárgy vásárlása volt, hanem az épülő ház elengedhetetlen részelemének, a nyílászárónak a beépítése, az épület „ablakkal ellátása”, annak szakszerű beszerelése, azaz tehát a legyártás, leszállítás, valamint beszerelés ugyanazon vállalkozótól való megrendelése. Erre  tekintettel az Áfa tv. kivételes szabályát, a 142. § (1) bekezdés b) pontját, a fordított adózás szabályait kellett alkalmazni.
[14] Utal a Kúria az Európai Unió Bírósága C-41/04. számú ún. Levob ügyben hozott ítéletére, mely jelen ügybeli tényálláshoz hasonló, összetett jogügylet (számítógépes program, mint árú vásárlása és annak a vevő igényei szerinti átalakítása, telepítése) elemzése során mutatott rá, hogy amennyiben az adóalanynak az átlagos fogyasztó részére teljesített két vagy több művelete, illetve cselekménye annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok gazdasági szempontból objektíve olyan egészt alkotnak, amelynek elemekre bontása erőltetett lenne, e műveletek és cselekmények összessége a HÉA alkalmazása szempontjából egységet képező ügyletnek minősül. Szolgáltatásnyújtásnak kell minősíteni az ilyen egységet képező ügyletet abban az esetben, ha úgy tűnik, hogy a szóban forgó átalakítás, telepítés nem csekély vagy járulékos jellegű, hanem éppen ellenkezőleg, lényeges szerepet játszik abban, hogy a vevő a saját igényeinek megfelelően tudja a terméket használni.
[15] A Kúria jelen ügyben erre is figyelemmel, valamint a beruházás jellege, az ahhoz szorosan kapcsolódó Áfa tv. speciális 142. § (1) bekezdés b) pontja alapján, és a felek jogügyletre vonatkozó szerződéses akaratára is tekintettel a felperes álláspontját osztotta, amely szerint annak ellenére a szolgáltatási elem dominál a jogügyletben, hogy a beépített ablak, mint tárgy tényleges értéke meghaladja a szerelés költségét. Jelen esetben azonban ez a körülmény másodlagos a szerződéses cél mibenléte, megvalósítása szempontjából.
[16] A Kúria álláspontja szerint nem volt ésszerű indok a szerződés tartalmát adójogi szempontból a felek akaratától eltérően értelmezni, ezt a tényállás nem támasztotta alá, az elsőfokú bíróság pedig a döntését helytelenül alapozta fikcióra, amikor az ítélet indokolásában arra utalt, hogy a felperes szándéka nyilván ablak beszerzésére (vásárlására) irányult. Nincs jogilag jelentősége azon ítéleti érvelésnek, hogy az ablak időben előbb állt rendelkezésre, mint ahogy a beszerelés megtörtént, ugyanis a fordított eset gyakorlatilag lehetetlen lett volna.
[17] Mindezzel szemben alappal hivatkozott a felperes arra, hogy jelen jogügylet az építési-szerelési munka tipikus esete, amelyre a fordított adózás szabályai alkalmazandók. A szerződések tárgya építési engedélyes kivitelezéshez kapcsolódóan egyedi méretre legyártott nyílászárók épületbe történő beépítése, amely eredmény akkor állt elő, amikor a nyílászárók ténylegesen beépítésre kerültek, előre megadott helyen és épületbe. A nyílászárók vásárlása kizárólag azok beszerelésével együtt merült fel. A rendelkezésre álló adatok alapján a perbeli jogvita eldönthető volt, további tényállás tisztázásra nem volt szükség.
[18] Erre tekintettel a Kúria az elsőfokú bíróság ítéletét és az alperes határozatát hatályon kívül helyezte, és az alperest új eljárásra kötelezte. Megállapította a Kúria, hogy helyesen minősítette fordított áfa alá eső jogügyletnek a perbeli ügyletet a felperes, erre tekintettel tehát őt adófizetési kötelezettség nem terheli. Az új eljárás elrendelésére azért volt szükség, mert az egyik beruházás – a T. T. C. Kft. részére történt műanyag párkány értékesítése – esetén a felperes elismerte a helytelen eljárását, azaz nem volt igazolt, hogy az értékesítés építési engedélyköteles tevékenységhez történt. Ezen gazdasági esemény körében kell az alperesnek az új eljárásban a felperes adófizetési kötelezettségét megállapítani.
[19] A Kúria a Pp. 275. § (4) bekezdése alapján eljárva az elsőfokú jogerős ítéletet az alperesi határozatra is kiterjedően hatályon kívül helyezte és új eljárásra kötelezte az alperest.

(Kúria, Kfv.I.35.410/2015.)